"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", 2008, N 7

Список обновленных Минфином стандартов продолжает пополняться, свидетельством чему служит ПБУ 11/2008 <1>, пришедшее на смену ПБУ 11/2000 <2>. Названные стандарты регулируют вопросы отражения в отчетности информации о зависимых лицах и об операциях, осуществляемых между ними. У организаций сферы торговли зависимость одной компании от другой сегодня встречается достаточно часто, поэтому таким организациям следует быть в курсе последних законодательных инициатив финансового ведомства, с которыми мы решили ознакомить читателя в настоящей статье.

<1> Положение по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" ПБУ 11/2008, утв. Приказом Минфина России от 29.04.2008 N 48н.
<2> Положение по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000, утв. Приказом Минфина России от 13.01.2000 N 5н.

Кто в торговле заинтересуется информацией о зависимых лицах?

Бухгалтерская отчетность торговой организации представляет интерес для различных внутренних и внешних пользователей. Собственники компании, являющиеся внутренними пользователями отчетности, наверняка в курсе того, кто оказывает влияние на деятельность организации и на кого она может оказать влияние. Контролирующие органы по вполне понятным причинам такой информацией изначально не располагают, поэтому их интересуют взаимозависимые лица по сделкам, в отношении которых можно проверить уровень цен. Заниженные цены по сделкам между зависимыми поставщиком и покупателем имеют место в практике предприятий торговли, поэтому у налоговых органов есть прямой резон проверить такие сделки и в случае несоответствия цен рыночным доначислить налоги. Для того чтобы целенаправленно проверять такие сделки, налоговикам требуется информация о зависимых лицах, в терминологии ПБУ 11/2008 - сведения о связанных сторонах.

Минфин в своих Рекомендациях аудиторским организациям <3> советует обращать внимание на сведения, указываемые в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках. Информация должна быть изложена ясно и полно, с тем чтобы заинтересованным пользователям отчетности были понятны характер отношений со связанными (аффилированными) лицами и причины возникновения условных фактов деятельности. В противном случае такая информация может быть признана неполной, что даст аудитору основание соответствующим образом модифицировать его заключение, и, очевидно, не в пользу проверяемого предприятия. Итак, Минфин считает необходимым раскрытие в отчетности информации об аффилированных лицах. Связанные стороны - более широкое понятие, чем аффилированные лица, поэтому организации, решившей последовать Рекомендациям финансового ведомства, стоит раскрыть в отчетности информацию о тех лицах и операциях, о которых говорится в бухгалтерском стандарте.

<3> Содержатся в Письме Минфина России от 29.01.2008 N 07-05-06/18.

Что нового в ПБУ 11/2008?

Бухгалтерский стандарт устанавливает порядок раскрытия информации о связанных сторонах в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций. У таких компаний, фактически работающих в холдинговых группах, отчетность должна содержать многие сведения, имеющие отношение к их финансовому состоянию.

При первом ознакомлении с новым стандартом нельзя сказать, что он существенно отличается от своего предшественника, но разница все же есть. Большинство перечисленных новшеств объясняется стремлением финансового ведомства сблизить национальный стандарт с аналогичным международным стандартом финансовой отчетности. Насколько это удалось, покажет практика применения ПБУ 11/2008, которое вступило в силу начиная с отчетности за 2008 г.

ПБУ 11/2000 применялось при составлении бухгалтерской отчетности за 2007 г., причем только акционерными обществами. Новый бухгалтерский стандарт предназначен для всех коммерческих организаций, за исключением кредитных: им ЦБ РФ установил особые правила составления отчетности. К отдельной группе отнесены субъекты малого предпринимательства, которые полностью или частично публикуют свою бухгалтерскую отчетность (согласно законодательству РФ, учредительным документам либо по собственной инициативе). Они применяют обновленный стандарт наравне с другими коммерческими организациями, в то время как остальные субъекты малого предпринимательства, как и раньше, при составлении отчетности могут обойтись без информации о связанных сторонах. Стороны считаются связанными в случае, если одна сторона может контролировать другую либо оказывать на нее значительное влияние в процессе принятия финансовых или операционных решений.

Как и раньше, компания, составляющая бухгалтерскую отчетность, раскрывает информацию о связанных сторонах в случаях, когда организация (п. 6 ПБУ 11/2008):

• контролируется или подвергается значительному влиянию юридических и (или) физических лиц;
• контролирует или оказывает значительное влияние на юридическое лицо;
• контролируется или подвергается значительному влиянию (непосредственно или через третьи лица) одного и того же юридического или физического лица (одной и той же группы лиц).

Считается, что юридическое лицо контролирует другое, когда первое из них имеет возможность определять решения, принимаемые вторым, с целью получения экономической выгоды от его деятельности.

В ПБУ 11/2000 речь шла только об аффилированных лицах, способных оказать влияние на деятельность юридических и физических лиц. В ПБУ 11/2008 к ним добавились лица, участвующие в совместной деятельности, а также негосударственные пенсионные фонды, действующие в интересах работников тех или иных организаций. Таким образом, стандарт расширен двумя позициями в части лиц, способных оказывать влияние на деятельность организации, и, наоборот, в части лиц, на деятельность которых та или иная организация может оказать влияние.

Практически без изменений остался перечень раскрываемых в отчетности операций между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной (ранее - аффилированной) стороной. Такими операциями считаются передача (поступление) активов, оказание услуг или возникновение (прекращение) обязательств между организацией, составляющей отчетность, и связанной стороной. При этом примерный перечень операций связанных сторон в п. 5 ПБУ 11/2008 чиновниками скорректирован.

В составе операций со связанными сторонами остались приобретение и продажа товаров, работ, услуг, основных средств и других активов, аренда имущества и предоставление имущества в аренду. Исключена передача результатов НИОКР, разделены финансовые операции, в том числе предоставление займов и передача имущества в виде вклада в уставные (складочные) капиталы. Предоставление и получение гарантий и залогов заменены на предоставление и получение обеспечений исполнения обязательств, что, безусловно, делает эту операцию более емкой для целей применения ПБУ 11/2008. Ошибочно считать, что на этом перечень операций со связанными сторонами исчерпан: как и в прежнем стандарте, он является открытым, в него могут быть включены другие операции между связанными сторонами, способные оказать влияние на деятельность и финансовое положение организаций.

Каковы перемены в содержании раскрываемой информации?

Информация о связанных сторонах приводится отдельным разделом в Пояснительной записке организации. Минимальные сведения, которые следует указать в отчетности, прописаны в п. 10 ПБУ 11/2008:

• характер отношений между связанными сторонами;
• виды операций;
• объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);
• стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям (как правило, размер задолженности);
• величина резервов по сомнительным долгам, образованных на конец периода;
• величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам;
• условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форма расчетов.

Из текста ПБУ 11/2008 исключена норма о необходимости пояснять в отчетности методы определения цен по каждому виду операций со связанными сторонами. Возможно, это обусловлено тем, что методы определения стоимости приобретения (выбытия) активов прописаны в других бухгалтерских стандартах и выбранный организацией метод прописывается прежде всего в учетной политике. Поэтому нет необходимости повторяться и указывать ту же самую информацию в другом документе - пояснительной записке к бухгалтерской отчетности, приложением к которой является учетная политика.

Следующее новшество ПБУ 11/2008 касается порядка представления в отчетности информации об операциях со связанными сторонами. С этого года организациям придется разделять информацию по группам связанных сторон. В числе таких групп названы основное общество, его "дочки", преобладающие, участвующие и зависимые общества, а также участники совместной деятельности. Есть еще одна категория связанных сторон - основной управленческий персонал организации, которому в ПБУ 11/2008 уделено особое внимание.

Указывать ли в отчетности зарплату управленческого персонала?

Так сложилось, что к информации об основном управленческом персонале компании, а тем более о его доходах имеет доступ ограниченный круг лиц. Поэтому можно представить, какое противодействие со стороны руководителей вызовет требование ПБУ 11/2008 раскрывать в пояснительной записке размер вознаграждений основного управленческого персонала. Повышенный интерес к зарплате и вознаграждениям руководителей объясняется не только фискальными целями проверки правильности исчисления налогов, но и тем, что руководители имеют определенное влияние на деятельность компании, и их вознаграждения тому подтверждение.

Включать или не включать сведения о зарплате руководителей в пояснительную записку, решать бухгалтеру, полагаясь на свое профессиональное суждение. Такой вывод следует из п. 9 ПБУ 11/2008 - согласно ему перечень связанных сторон, информация о которых раскрывается в отчетности, устанавливается самой организацией на основе настоящего Положения исходя из содержания отношений между организацией и связанной стороной с учетом требования приоритета содержания над формой.

Если организацией принято решение раскрыть информацию о доходах основного управленческого персонала, то ей нужно знать, какие выплаты в них включаются. Это краткосрочные (текущие выплаты с учетом начисленных налогов и взносов) и долгосрочные вознаграждения (подлежащие выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты), а также вознаграждения по окончании трудовой деятельности (выплаты по договорам страхования) и иные доходы руководителей.

Для целей применения бухгалтерского стандарта к основному управленческому персоналу относятся (п. 11 ПБУ 11/2008):

• руководители (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа организации), их заместители;
• члены коллегиального исполнительного органа, члены совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления организацией;
• иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации.

Перечень должностных лиц управленческого персонала открыт, поэтому в список лиц, зарплата которых может быть показана заинтересованным пользователям, могут попасть не только сотрудники управления по штату, но даже и начальники структурных подразделений, если они наделены соответствующими полномочиями в вопросах планирования, руководства и контроля за тем или иным направлением деятельности организации. Возникает вопрос: относится ли главный бухгалтер к управленческому персоналу с позиций ПБУ 11/2008? В перечне главбух прямо не поименован, в то же время в штате организации финансовый директор и главный бухгалтер могут быть одним лицом, и тогда бухгалтеру не избежать раскрытия информации о своих трудовых доходах.

М.В.Семенов

Эксперт журнала

"Торговля:

бухгалтерский учет

и налогообложение"

Положение по бухгалтерскому учету
Информация о связанных сторонах
ПБУ 11/2008

Утверждено
Приказом Министерства финансов Российской Федерации
от 29.04.2008 № 48н

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает порядок раскрытия информации о связанных сторонах в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций, за исключением кредитных организаций (далее - организация, составляющая бухгалтерскую отчетность).

2. Настоящее Положение не применяется при формировании отчетности, разрабатываемой для внутренних целей организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность; отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения; отчетной информации, предоставляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями; отчетной информации, представляемой для иных специальных целей.

3. Настоящее Положение может не применяться при формировании бухгалтерской отчетности субъектами малого предпринимательства, за исключением указанных субъектов, публикующих свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.

4. Юридическими и (или) физическими лицами, способными оказывать влияние на деятельность организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, или на деятельность которых организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, способна оказывать влияние (связанными сторонами), могут являться:

а) юридическое и (или) физическое лицо и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые являются аффилированными лицами в соответствии с законодательством Российской Федерации;

б) юридическое и (или) физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые участвуют в совместной деятельности;

в) организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, и негосударственный пенсионный фонд, который действует в интересах работников такой организации или иной организации, являющейся связанной стороной организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

5. Операцией между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной считается любая операция по передаче (поступлению) активов, оказанию (потреблению) услуг или возникновению (прекращению) обязательств (независимо от получения платы или иного встречного предоставления) между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной.

Операциями со связанной стороной могут быть:

• приобретение и продажа товаров, работ, услуг;
• приобретение и продажа основных средств и других активов;
• аренда имущества и предоставление имущества в аренду;
• финансовые операции, включая предоставление займов;
• передача в виде вклада в уставные (складочные) капиталы;
• предоставление и получение обеспечений исполнения обязательств;
• другие операции.

II. Раскрытие информации о связанных сторонах

6. Организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, раскрывает информацию о связанных сторонах в случаях, когда:

• такая организация контролируется или на нее оказывается значительное влияние юридическим и (или) физическим лицом;
• такая организация контролирует или оказывает значительное влияние на юридическое лицо;
• такая организация и юридическое лицо контролируются или на них оказывается значительное влияние (непосредственно или через третьи юридические лица) одним и тем же юридическим и (или) одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц).

7. Юридическое и (или) физическое лицо, как правило, имеет возможность определять решения, принимаемые другим юридическим лицом, с целью получения экономической выгоды от деятельности последнего (контролирует другое юридическое лицо), когда такое юридическое и (или) физическое лицо имеет:

• в силу своего участия в хозяйственном обществе (товариществе) либо в соответствии с полномочиями, полученными от других лиц, более пятидесяти процентов общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества);
• право распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем двадцатью процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества) либо составляющих уставный (складочный) капитал вкладов, долей данного юридического лица и имеет возможность определять решения, принимаемые таким юридическим лицом.

8. Юридическое и (или) физическое лицо оказывает значительное влияние на другое юридическое лицо, когда имеет возможность участвовать в принятии решений другого юридического лица, но не контролирует его. Значительное влияние может иметь место в силу участия в уставном (складочном) капитале, положений учредительных документов, заключенного соглашения, участия в наблюдательном совете и других обстоятельств.

9. Перечень связанных сторон, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, устанавливается такой организацией самостоятельно на основе настоящего Положения исходя из содержания отношений между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной с учетом требования приоритета содержания перед формой.

10. Если в отчетном периоде организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, проводила операции со связанными сторонами, то в бухгалтерской отчетности по каждой связанной стороне раскрывается, как минимум, следующая информация:

• характер отношений (в соответствии с пунктом 6 настоящего Положения);
• виды операций;
• объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);
• стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям;
• условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форму расчетов;
• величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;
• величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

Показатели, отражающие аналогичные по характеру отношения и операции со связанными сторонами, могут быть сгруппированы, за исключением случаев, когда обособленное раскрытие их необходимо для понимания влияния операций со связанными сторонами на бухгалтерскую отчетность организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

11. Информация, подлежащая раскрытию в соответствии с пунктом 10 настоящего Положения, должна раскрываться отдельно для каждой из следующих групп связанных сторон:

• основного хозяйственного общества (товарищества);
• дочерних хозяйственных обществ;
• преобладающих (участвующих) хозяйственных обществ;
• зависимых хозяйственных обществ;
• участников совместной деятельности;
• основного управленческого персонала организации, составляющей бухгалтерскую отчетность. Для целей настоящего Положения под основным управленческим персоналом организации понимаются руководители (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа организации), их заместители, члены коллегиального исполнительного органа, члены совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления организации, а также иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации;
• других связанных сторон.

12. В составе информации о связанных сторонах организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, раскрывает информацию о размерах вознаграждений, выплачиваемых такой организацией основному управленческому персоналу в совокупности и по каждому из следующих видов выплат:

• краткосрочные вознаграждения - суммы, подлежащие выплате в течение отчетного периода и 12 месяцев после отчетной даты (оплата труда за отчетный период, начисленные на нее налоги и иные обязательные платежи в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды, ежегодный оплачиваемый отпуск за работу в отчетном периоде, оплата организацией лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг и т.п. платежи в пользу основного управленческого персонала);
• долгосрочные вознаграждения - суммы, подлежащие выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты:
  • - вознаграждения по окончании трудовой деятельности (платежи (взносы) организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу основного управленческого персонала со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), и иные платежи, обеспечивающие выплаты пенсий и другие социальные гарантии основному управленческому персоналу по окончании ими трудовой деятельности);
  • - вознаграждения в виде опционов эмитента, акций, паев, долей участия в уставном (складочном) капитале и выплаты на их основе;
  • - иные долгосрочные вознаграждения.

13. Если юридическое и (или) физическое лицо контролирует другое юридическое лицо, или юридические лица контролируются (непосредственно или через третьи юридические лица) одним и тем же юридическим и (или) одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц), то характер отношений между ними подлежит описанию в бухгалтерской отчетности независимо от того, имели ли место в отчетном периоде операции между ними.

14. Информация о связанных сторонах, предусмотренная настоящим Положением, включается в пояснительную записку отдельным разделом.

15. Построение аналитического учета должно обеспечивать формирование информации о связанных сторонах, предусмотренной настоящим Положением.

МИНИСТЕРСТВО ФИНАНСОВ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

ПРИКАЗ

Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" (ПБУ 11/2008)

Документ с изменениями, внесенными:
(Официальный интернет-портал правовой информации www.pravo.gov.ru, 06.05.2015, N 0001201505060015).
____________________________________________________________________

В целях совершенствования нормативно-правового регулирования в сфере бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и в соответствии с Положением о Министерстве финансов Российской Федерации , утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30 июня 2004 года N 329 (Собрание законодательства Российской Федерации, 2004, N 31, ст.3258; N 49, ст.4908; 2005, N 23, ст.2270; N 52, ст.5755; 2006, N 32, ст.3569; N 47, ст.4900; 2007, N 23, ст.2801; N 45, ст.5491; 2008, N 5, ст.411),

приказываю:

1. Утвердить прилагаемое Положение по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" (ПБУ 11/2008).

2. Признать утратившими силу:

приказ Министерства финансов Российской Федерации от 13 января 2000 года N 5н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000" (приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 10 мая 2000 года, регистрационный номер 2215; Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, N 21, 22 мая 2000 года; "Российская газета", N 92-93, 16 мая 2000 года);

пункт 3 изменений и дополнений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету , утвержденных приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30 марта 2001 года N 27н (приказ зарегистрирован в Министерстве юстиции Российской Федерации 4 мая 2001 года, регистрационный номер 2693; Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти, N 20, 14 мая 2001 года; "Российская газета", N 91-92, 16 мая 2001 года).

3. Установить, что настоящий приказ вступает в силу с годовой бухгалтерской отчетности за 2008 год.

Заместитель Председателя
Правительства Российской Федерации -
Министр финансов Российской Федерации
А.Кудрин

Зарегистрировано
в Министерстве юстиции
Российской Федерации
26 мая 2008 года,
регистрационный N 11749

Приложение. Положение по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" (ПБУ 11/2008)

Приложение
к приказу Министерства финансов
Российской Федерации
от 29 апреля 2008 года N 48н

I. Общие положения

1. Настоящее Положение устанавливает порядок раскрытия информации о связанных сторонах в бухгалтерской отчетности коммерческих организаций, за исключением кредитных организаций (далее - организация, составляющая бухгалтерскую отчетность).

2. Настоящее Положение не применяется при формировании отчетности, разрабатываемой для внутренних целей организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность; отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения; отчетной информации, предоставляемой кредитной организации в соответствии с ее требованиями; отчетной информации, представляемой для иных специальных целей.

3. Настоящее Положение может не применяться при формировании бухгалтерской отчетности организациями, которые вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность.
(Пункт в редакции, введенной в действие с 17 мая 2015 года приказом Минфина России от 6 апреля 2015 года N 57н .

4. Юридическими и (или) физическими лицами, способными оказывать влияние на деятельность организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, или на деятельность которых организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, способна оказывать влияние (связанными сторонами) могут являться:

а) юридическое и (или) физическое лицо и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые являются аффилированными лицами в соответствии с законодательством Российской Федерации;

б) юридическое и (или) физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые участвуют в совместной деятельности;

в) организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, и негосударственный пенсионный фонд, который действует в интересах работников такой организации или иной организации, являющейся связанной стороной организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

5. Операцией между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной считается любая операция по передаче (поступлению) активов, оказанию (потреблению) услуг или возникновению (прекращению) обязательств (независимо от получения платы или иного встречного предоставления) между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной.

Операциями со связанной стороной могут быть:

приобретение и продажа товаров, работ, услуг;

приобретение и продажа основных средств и других активов;

аренда имущества и предоставление имущества в аренду;

финансовые операции, включая предоставление займов;

передача в виде вклада в уставные (складочные) капиталы;

предоставление и получение обеспечений исполнения обязательств;

другие операции.

II. Раскрытие информации о связанных сторонах

6. Организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, раскрывает информацию о связанных сторонах в случаях, когда:

такая организация контролируется или на нее оказывается значительное влияние юридическим и (или) физическим лицом;

такая организация контролирует или оказывает значительное влияние на юридическое лицо;

такая организация и юридическое лицо контролируются или на них оказывается значительное влияние (непосредственно или через третьи юридические лица) одним и тем же юридическим и (или) одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц).

7. Юридическое и (или) физическое лицо, как правило, имеет возможность определять решения, принимаемые другим юридическим лицом, с целью получения экономической выгоды от деятельности последнего (контролирует другое юридическое лицо), когда такое юридическое и (или) физическое лицо имеет:

в силу своего участия в хозяйственном обществе (товариществе) либо в соответствии с полномочиями, полученными от других лиц, более пятидесяти процентов общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества);

право распоряжаться (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем двадцатью процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества) либо составляющих уставный (складочный) капитал вкладов, долей данного юридического лица и имеет возможность определять решения, принимаемые таким юридическим лицом.

8. Юридическое и (или) физическое лицо оказывает значительное влияние на другое юридическое лицо, когда имеет возможность участвовать в принятии решений другого юридического лица, но не контролирует его. Значительное влияние может иметь место в силу участия в уставном (складочном) капитале, положений учредительных документов, заключенного соглашения, участия в наблюдательном совете и других обстоятельств.

9. Перечень связанных сторон, информация о которых раскрывается в бухгалтерской отчетности организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, устанавливается такой организацией самостоятельно на основе настоящего Положения исходя из содержания отношений между организацией, составляющей бухгалтерскую отчетность, и связанной стороной с учетом требования приоритета содержания перед формой.

10. Если в отчетном периоде организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, проводила операции со связанными сторонами, то в бухгалтерской отчетности по каждой связанной стороне раскрывается, как минимум, следующая информация:

характер отношений (в соответствии с пунктом 6 настоящего Положения);

виды операций;

объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении);

стоимостные показатели по незавершенным на конец отчетного периода операциям;

условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форму расчетов;

величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;

величина списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

Показатели, отражающие аналогичные по характеру отношения и операции со связанными сторонами, могут быть сгруппированы, за исключением случаев, когда обособленное раскрытие их необходимо для понимания влияния операций со связанными сторонами на бухгалтерскую отчетность организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

11. Информация, подлежащая раскрытию в соответствии с пунктом 10 настоящего Положения, должна раскрываться отдельно для каждой из следующих групп связанных сторон:

основного хозяйственного общества (товарищества);

дочерних хозяйственных обществ;

преобладающих (участвующих) хозяйственных обществ;

зависимых хозяйственных обществ;

участников совместной деятельности;

основного управленческого персонала организации, составляющей бухгалтерскую отчетность. Для целей настоящего Положения под основным управленческим персоналом организации понимаются руководители (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа организации), их заместители, члены коллегиального исполнительного органа, члены совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления организации, а также иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации;

других связанных сторон.

12. В составе информации о связанных сторонах организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, раскрывает информацию о размерах вознаграждений, выплачиваемых такой организацией основному управленческому персоналу в совокупности и по каждому из следующих видов выплат:

краткосрочные вознаграждения - суммы, подлежащие выплате в течение отчетного периода и 12 месяцев после отчетной даты (оплата труда за отчетный период, начисленные на нее налоги и иные обязательные платежи в соответствующие бюджеты и внебюджетные фонды, ежегодный оплачиваемый отпуск за работу в отчетном периоде, оплата организацией лечения, медицинского обслуживания, коммунальных услуг и т.п. платежи в пользу основного управленческого персонала);

долгосрочные вознаграждения - суммы, подлежащие выплате по истечении 12 месяцев после отчетной даты:

- вознаграждения по окончании трудовой деятельности (платежи (взносы) организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу основного управленческого персонала со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), и иные платежи, обеспечивающие выплаты пенсий и другие социальные гарантии основному управленческому персоналу по окончании ими трудовой деятельности);

- вознаграждения в виде опционов эмитента, акций, паев, долей участия в уставном (складочном) капитале и выплаты на их основе;

- иные долгосрочные вознаграждения.

13. Если юридическое и (или) физическое лицо контролирует другое юридическое лицо, или юридические лица контролируются (непосредственно или через третьи юридические лица) одним и тем же юридическим и (или) одним и тем же физическим лицом (одной и той же группой лиц), то характер отношений между ними подлежит описанию в бухгалтерской отчетности независимо от того, имели ли место в отчетном периоде операции между ними.

14. Информация о связанных сторонах, предусмотренная настоящим Положением, включается в пояснительную записку отдельным разделом.

15. Построение аналитического учета должно обеспечивать формирование информации о связанных сторонах, предусмотренной настоящим Положением.

Редакция документа с учетом
изменений и дополнений подготовлена
АО "Кодекс"

Все компании должны включать в пояснительную записку сведения, касающиеся учредителей, материнских и дочерних компаний, некоторых контрагентов и управленческого персонала. Этого требует новое ПБУ 11/2008 "Информация о связанных сторонах".

Документ заменил старое ПБУ 11/2000 "Информация об аффилированных лицах", утратившее силу 15 июня 2008 года. В международной учетной практике действительно существует документ с похожим названием - Международный стандарт финансовой отчетности (IAS) 24 "Раскрытие информации о связанных сторонах".

Рассмотрим, что же изменилось в новом стандарте по сравнению с предыдущим.

Новый стандарт обязателен для применения коммерческими организациями (за исключением кредитных), в то время как предыдущий стандарт применялся только акционерными обществами (кроме кредитных организаций). На это указано в п. 1. Так что теперь расширен круг лиц, вынужденных применять этот стандарт, фактически это все организации. Но, как и ранее, малые предприятия избавлены от такой обязанности.

Новое ПБУ, как и отмененное, не применяется при формировании внутренней отчетности, отчетности, составляемой для государственного статистического наблюдения, для кредитных организаций и иных специальных целей.

В отмененном ПБУ 11/2000 содержалось положение о том, что оно применяется также акционерными обществами (в случае наличия у них дочерних и зависимых обществ) при составлении сводной бухгалтерской отчетности. В новом документе это положение отсутствует. Соответственно, отсутствуют и ранее имеющие место требования, относящиеся к формированию сводной отчетности.

В ПБУ 11/2008 дано определение связанных сторон (п. 4). Связанные стороны - это юридические и (или) физические лица, способные оказывать влияние на деятельность организации, составляющей бухгалтерскую отчетность, или на деятельность которых такая организация способна оказывать влияние. Кроме того, определены три категории. Рассмотрим их. Итак, связанными лицами могут являться:

1) юридическое и (или) физическое лицо и организация, составляющая отчетность, которые являются аффилированными лицами в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В отмененном ПБУ 11/2000 под аффилированными лицами понимались юридические и физические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц в соответствии с Законом от 22.03.1991 N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках". Закон этот действует по сей день, и в ст. 4 данного документа приведено определение аффилированных лиц: это физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность. Так что в этой части особых изменений не произошло;

2) юридическое и (или) физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, и организация, составляющая отчетность, которые участвуют в совместной деятельности;

3) организация, составляющая отчетность, и негосударственный пенсионный фонд, который действует в интересах работников такой организации или иной организации, являющейся связанной стороной организации, составляющей отчетность.

По сравнению с прошлым стандартом в п.

5 ПБУ 11/2008 уточнено, какие именно операции являются операциями между связанными сторонами. Это не просто любая операция по передаче каких-либо активов или обязательств, как прежде, а "любая операция по передаче (поступлению) активов, оказанию (потреблению) услуг или возникновению (прекращению) обязательств (независимо от получения платы или иного встречного предоставления)".

В п. 5 приведен перечень операций. Он очень мало отличается от своего предшественника: приобретение и продажа товаров, работ, услуг, имущества, сдача в аренду, финансовые операции и т.д. Теперь в списке отсутствует упоминание о передаче НИОКР, а вместо гарантий и залогов внесена фраза об обеспечении обязательств. Список, как и ранее, открытый, поэтому данные расхождения не имеют особого значения.

Перечень случаев, при которых информация должна раскрываться, указан в п. 6 и не претерпел никаких отличий:

Организация контролируется или на нее оказывается значительное влияние юридическим и (или) физическим лицом;

Организация контролирует или оказывает значительное влияние на юридическое лицо;

Организация и юридическое лицо контролируются или на них оказывается значительное влияние одним и тем же юридическим и (физическим) лицом или группой лиц.

Прежними остались и критерии контроля, однако имеют место некоторые технические правки, связанные с расшифровкой понятия контроля. Так, связанная сторона не просто контролирует другое лицо, как раньше, а имеет "возможность определять решения, принимаемые другим юридическим лицом, с целью получения экономической выгоды от деятельности последнего" (п. 7). Прежде такие подробности отсутствовали.

Ранее речь шла о возможности распоряжаться (непосредственно или через дочерние общества) более чем 50% голосующих акций АО (уставного, складочного капитала ООО). Теперь формулировка стала шире и звучит так: лицо имеет в силу своего участия в хозяйственном обществе (товариществе) либо в соответствии с полномочиями, полученными от других лиц, более 50% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого хозяйственного общества (товарищества). Как видим, теперь упомянуто получение полномочий от других лиц и охвачены все разновидности юридических лиц.

А вот второй критерий не претерпел никаких изменений: право распоряжаться (непосредственно или через дочерние общества) более чем 20% общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этого общества (товарищества) либо составляющих уставный (складочный) капитал вкладов, долей данного юридического лица, и возможность определять принимаемые решения.

Неизменным осталось и объяснение того, что такое значительное влияние (п. 8): это когда предприятие имеет возможность участвовать в принятии решений другого юридического лица, но не контролирует его. Добавлен лишь комментарий, не меняющий в общем-то сути дела. Это открытый перечень причин такого влияния ("значительное влияние может иметь место в силу участия в уставном (складочном) капитале, положений учредительных документов, заключенного соглашения, участия в наблюдательном совете и других обстоятельств").

Как и прежде, перечень связанных сторон устанавливается организацией самостоятельно. Также сохранено без изменения положение, в соответствии с которым показатели, отражающие аналогичные по характеру отношения и операции со связанными сторонами, могут быть сгруппированы, кроме случаев, когда обособленное раскрытие их необходимо для понимания влияния операций на отчетность организации. По-прежнему информация о связанных сторонах включается в пояснительную записку отдельным разделом (п. 14). И по-прежнему построение аналитического учета должно обеспечивать формирование необходимой информации (п. 15).

В прежнем ПБУ 11/2000 содержалось требование, что "информация об аффилированных лицах должна быть изложена ясно и полно с тем, чтобы заинтересованным пользователям... были понятны характер и содержание отношений и операций". В новом стандарте эта фраза отсутствует, но зато существенно расширен минимальный набор информации, которая должна быть отражена в отчетности по каждой связанной стороне (п. 10). Кроме уже ранее имеющихся показателей (характер отношений, виды и объемы операций, стоимостные показатели по незавершенным операциям) добавлены следующие:

Условия, форма и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям;

Величина образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода;

Величина списанной дебиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

Однако в списке обязательной информации больше не значатся сведения об использованных методах определения цен по каждому виду операций.

В п. 11 перечислены группы лиц, по которым указанная выше информация подлежит обязательному раскрытию. Это:

Основное хозяйственное общество (товарищество);

Дочерние, преобладающие (участвующие) и зависимые хозяйственные общества;

Участники совместной деятельности;

Основной управленческий персонал отчитывающейся организации (руководители, их заместители, члены исполнительного органа и совета директоров, иные должностные лица, наделенные полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации);

Другие связанные стороны.

При этом организация обязана раскрыть информацию о вознаграждениях основному управленческому персоналу в совокупности и по различным видам выплат, а именно:

Краткосрочные вознаграждения (выплата в течение отчетного периода и 12 месяцев после него). В эту категорию входит оплата труда в денежной и натуральной форме, начисленные на нее налоги и иные обязательные платежи, ежегодный оплачиваемый отпуск и т.п.;

Долгосрочные вознаграждения (выплата по истечении 12 месяцев после отчетной даты). В эту категорию входят вознаграждения по окончании трудовой деятельности, в том числе платежи по договорам добровольного страхования и негосударственного пенсионного обеспечения, предоставляющие социальные гарантии управленческому персоналу по окончании трудовой деятельности, вознаграждения в виде опционов, акций, паев, долей участия в уставном (складочном) капитале, выплаты на их основе, а также иные вознаграждения.

Таких подробных инструкций в прежнем ПБУ 11/2000 не было.

Новый стандарт, как и прежний, предусматривает, что (п. 13) если юридическое (физическое) лицо контролирует другое юридическое лицо или юридические лица контролируются (непосредственно или через третьи юридические лица) одним и тем же лицом, то характер отношений между ними описывается в отчетности независимо от того, имели ли место в отчетном периоде операции между ними. В этом отношении никаких изменений не произошло.

Следует отметить, что в целом ПБУ 11/2008 является более логичным стандартом по сравнению с ранее действовавшим, однако данный документ требует некоторых доработок в части определений и конкретизации понятий, а также раскрытия информации. Так, не совсем ясно, каким образом необходимо раскрывать информацию о связанных сторонах в случае составления сводной (консолидированной) бухгалтерской отчетности и требуется ли раскрывать операции со связанными сторонами в разрезе дочерних компаний. Остается непонятен механизм определения прямого или косвенного влияния организации через одного или нескольких посредников. Необходима конкретизация требования к раскрытию информации об операциях в случае, если компания является участником совместной деятельности.

Несмотря на то что ПБУ 11/2008 было разработано в соответствии с МСФО 24, российский стандарт заметно отличается от своего прототипа.

В частности, согласно МСФО 24 к связанным сторонам относятся отчитывающаяся организация и близкие родственники аффилированных лиц (владельцев компании и основного управленческого персонала), юридические лица, которые находятся под контролем или влиянием близких родственников владельцев компании и основного управленческого персонала.

Близкие родственники - это те, кто потенциально может влиять на указанных физических лиц или оказываться под их влиянием в процессе деловых отношений с отчитывающейся компанией.

В перечень связанных сторон, приведенный в ПБУ 11/2008, близкие родственники владельцев и руководителей компании не включены.

На основании МСФО 24 связанными являются стороны, которые осуществляют совместный контроль над третьим юридическим лицом. В этом случае организации заключают соглашение о проведении совместного контроля за экономической деятельностью компании и распределяют между собой права контроля. Российский стандарт не признает связанными сторонами организации, которые осуществляют совместный контроль.

Кроме того, трактовка понятий "контроль" и "значительное влияние" в ПБУ 11/2008 отличается от аналогичных определений МСФО 24.

В соответствии с международными стандартами контроль за деятельностью компании может быть обеспечен только в случае владения контрольным пакетом акций, то есть участие в уставном капитале должно быть свыше 50%. Владение же существенной частью акций компании (от 20 до 50%) может обеспечить лишь значительное влияние, но не контроль над деятельностью компании. В ПБУ 11/2008 владение долей в уставном капитале свыше 20% расценивается как контроль, а менее 20% - как наличие значительного влияния.

Внесение изменений и дополнений в налоговую декларацию. Если организация обнаружила ошибки в налоговых расчетах, то она должна представить в налоговые органы уточненную налоговую декларацию.

Уточненная налоговая декларация включает в себя все сведения старой декларации с изменениями и дополнениями.

Как правило, в налоговые органы представляются уточненные декларации только за три последних календарных года деятельности организации (ст. 87 Налогового кодекса РФ).

Составлять уточненную декларацию следует по тем формам, которые действовали в тот период, за который пересчитывается налог.

Исправления в декларацию вносятся путем подачи заявления о внесении изменений и дополнений в налоговую декларацию.

Заявление и уточненная декларация составляются в двух экземплярах, один из которых передается налоговику а второй - остается в организации.

Заявление составляется в произвольной форме. Однако в нем необходимо указать:

Реквизиты налогового органа (наименование и код);

Сведения об организации (название, ИНН, юридический адрес, контактный телефон);

Налог, по которому организация представляет уточненный расчет;

Период, за который производится перерасчет налоговых обязательств в связи с обнаруженной ошибкой;

Номер и дату платежного документа, на основании которого погашена недоимка по этому налогу, возникшая в результате его пересчета;

Подпись руководителя организации и главного бухгалтера с расшифровкой.

Если же по результатам перерасчета налога у предприятия возникла переплата, то в заявлении необходимо изложить просьбу:

Либо о возврате суммы налога, излишне уплаченной в бюджет;

Либо о зачете этой суммы в счет текущей задолженности по другим налогам или в счет будущих платежей.

В течение пяти дней после получения от организации заявления налоговый орган принимает по нему решение. При этом надо помнить об ограничениях по проведению зачета, установленных в статье 78 Налогового кодекса РФ: провести зачет можно только в том случае, если излишне уплаченная сумма перечислена в тот же бюджет (внебюджетный фонд), что и дополнительная сумма налога и пени.

Представлять уточненную декларацию за один и тот же отчетный период можно несколько раз.

При составлении уточненной декларации в поле "Вид документа" необходимо поставить цифру 3, а через дробь указать порядковый номер уточненной декларации за этот отчетный период. Первая уточненная декларация будет пронумерована "3/1", вторая - "3/2" и т.д.

Порядок представления уточненных налоговых деклараций зависит от того, какой налог был начислен неправильно.

Условно налоговые декларации (расчеты по налогам) можно разделить на два типа. К первому типу относятся декларации, составляемые нарастающим итогом с начала года. Такие декларации и расчеты составляются по налогу на прибыль, по налогу на имущество, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

А ко второму типу можно отнести декларации, составляемые в течение года отдельно за каждый отчетный период (месяц, квартал). Такие расчеты составляются по НДС, акцизам, ЕНВД.

1. Налоговая база рассчитывается отдельно за каждый отчетный период.

Если предприятие выявило ошибку в расчете налогов, декларация по которым представляется отдельно за каждый отчетный период, то следует действовать так

Ошибка одного отчетного периода, например, первого квартала, не влияет на расчет налога в последующих отчетных периодах (во втором, третьем и четвертом квартале). Поэтому в налоговую инспекцию подается уточненная декларация или расчет только за тот отчетный период (квартал, месяц), в котором и была совершена ошибка.

2. Налоговая база рассчитывается нарастающим итогом.

Гораздо хлопотнее исправлять ошибки в расчете налогов, декларации по которым составляются нарастающим итогом.

Если ошибка совершена в первом квартале прошлого или позапрошлого года, то придется переделывать все последующие декларации до конца того злополучного года. Ведь ошибка повторялась в декларациях за полугодие, за 9 месяцев, за год. Поэтому предприятие должно представить в налоговую инспекцию уточненные налоговые декларации или расчеты за все отчетные периоды того года, в котором совершена ошибка.

С декларацией по налогу на имущество дело обстоит еще сложнее. Ведь ошибка, допущенная бухгалтером, может искажать данные не только прошедшего и текущего учета. Она может тянуться несколько лет подряд. Поэтому по налогу на имущество приходится исправлять все декларации, начиная с периода, когда была допущена ошибка, и включая ту декларацию, которая была сдана последней.

При исправлении ошибок в расчете налогов текущего года количество уточненных деклараций будет зависеть от того, когда была допущена ошибка, и от того, когда вы ее обнаружили.

Общие положения

Положение по бухгалтерскому учету "Информация о связанных сторонах" (ПБУ 11/2008) заменяет ранее действовавшее Положение "Информация об аффилированных лицах" ПБУ 11/2000.

ПБУ 11/2008 вступает в силу с годовой бухгалтерской отчетности за 2008 г. Оно разработано в рамках реформирования российского бухгалтерского учета в целях его сближения с Международными стандартами финансовой отчетности.

ПБУ 11/2008 устанавливает порядок раскрытия информации о связанных сторонах. Такую информацию должны раскрывать в бухгалтерской отчетности не только акционерные общества, но и остальные коммерческие организации (ЗАО, ООО, товарищества и т.д.). ПБУ 11/2008 не подлежит применению кредитными организациями. Его требования могут не выполнять субъекты малого предпринимательства, кроме малых предприятий, которые обязаны публиковать свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.

Согласно ст. 16 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" публиковать бухгалтерскую отчетность обязаны:

Открытые акционерные общества;

Банки и другие кредитные организации;

Страховые организации;

Инвестиционные и иные фонды, создающиеся за счет частных, общественных и государственных средств (взносов);

Пенсионный фонд Российской Федерации;

Фонд социального страхования Российской Федерации и его представительства и филиалы на территории субъектов Российской Федерации;

Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Территориальные фонды обязательного медицинского страхования.

До вступления в силу ПБУ 11/2008 малым предприятиям, независимо от степени публичности отчетности, было предоставлено право выбора, применять или не применять при составлении отчетности ПБУ 11/2000. Теперь же субъекты малого предпринимательства, обязаны применять ПБУ 11/2008 в случае, если они публикуют бухгалтерскую отчетность полностью или частично.

Субъекты малого предпринимательства

Критерии отнесения предприятий к малым перечислены в Федеральном законе от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 209-ФЗ). В соответствии с ч. 1 ст. 4 этого Закона к субъектам малого предпринимательства относятся:

Внесенные в Единый государственный реестр юридических лиц потребительские кооперативы и коммерческие организации (кроме государственных и муниципальных унитарных предприятий);

Физические лица, внесенные в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица;

Крестьянские (фермерские) хозяйства.

Указанные субъекты должны соответствовать определенным условиям. Так, в отношении юридических лиц действует следующее ограничение. Суммарная доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, муниципальных образований, иностранных юридических лиц, иностранных граждан, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов в уставном (складочном) капитале (паевом фонде) юридических лиц не должна превышать 25% (за исключением активов акционерных инвестиционных фондов и закрытых паевых инвестиционных фондов). При этом доля участия, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого и среднего предпринимательства, не должна превышать 25%.

Для всех субъектов обязательными являются следующие два критерия. Во-первых, средняя численность работников за предшествующий календарный год не должна превышать 100 человек. При этом компании с численностью до 15 человек квалифицируются как микропредприятия.

Во-вторых, выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость или балансовая стоимость активов (остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов) за предшествующий календарный год не должна превышать некоторых предельных значений. Они с 1 января 2010 г. будут устанавливаться Правительством РФ для каждой категории субъектов малого и среднего предпринимательства (п. 2 ст. 4 Федерального закона N 209-ФЗ).

Вновь созданные организации или вновь зарегистрированные индивидуальные предприниматели и крестьянские (фермерские) хозяйства в течение того года, в котором они зарегистрированы, тоже могут быть отнесены к субъектам малого предпринимательства. Но если только их показатели средней численности работников, выручки от реализации товаров (работ, услуг) или балансовой стоимости активов (остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов) за период, прошедший со дня их государственной регистрации, не превышают названные предельные значения.

Категория субъекта может измениться только в том случае, если показатели средней численности работников, а также выручки от реализации товаров (работ, услуг) без НДС или балансовой стоимости активов становятся выше или ниже предельных. И остаются такими на протяжении двух календарных лет, следующих один за другим (п. 4 ст. 4 Федерального закона N 209-ФЗ).

Средняя численность работников определяется за календарный год исходя из количества всех сотрудников, в том числе работающих по гражданско-правовым договорам или по совместительству, с учетом отработанного времени. В расчет также следует включить работников филиалов и других обособленных подразделений компании.

Алгоритм расчета средней численности работников за месяц установлен в Постановлении Росстата от 20.11.2006 N 69 (далее - Постановление Росстата N 69).

┌───────────────────┐ ┌─────────────────────────┐ ┌───────────────────┐

│Средняя численность│ = │ Средняя численность │ / │ Количество месяцев│

│ работников за год │ │ работников за все месяцы│ │ │

└───────────────────┘ └─────────────────────────┘ └───────────────────┘

Сначала следует рассчитать среднесписочную численность штатных работников. Затем - среднюю численность внешних совместителей. И в заключение - среднюю численность работников, с которыми заключены договоры гражданско-правового характера.

Расчет среднесписочной численности штатных работников производится на последнее число отчетного периода и включает определение числа:

Полностью занятых работников;

Сотрудников, работающих на условиях неполного рабочего дня.

Среднесписочная численность штатных работников с полным рабочим днем определяется по следующей формуле:

┌───────────────────┐ ┌──────────────────────┐ ┌──────────────────────┐

│ Среднесписочная │ │ Сумма списочной │ │ │

│численность штатных│ │численности работников│ │Количество календарных│

│работников с полным│ = │ с полным рабочим днем│ / │ дней в этом месяце │

│ рабочим днем │ │ за каждый календарный│ │ │

│ │ │ день месяца │ │ │

└───────────────────┘ └──────────────────────┘ └──────────────────────┘

При определении среднесписочной численности работников с неполным рабочим днем сначала следует рассчитать количество человеко-дней.

┌─────────────┐ ┌──────────────────┐ ┌────────────────────────────────┐

│ │ │ │ │ Продолжительность рабочего дня,│

│ Количество │ = │ Общее количество │ / │ которая зависит │

│человеко-дней│ │отработанных часов│ │ от продолжительности рабочей │

│ │ │ │ │ недели (40, 36 или 24 часа) │

└─────────────┘ └──────────────────┘ └────────────────────────────────┘

Затем рассчитывают среднесписочную численность, поделив полученное количество человеко-дней на число рабочих дней в текущем месяце.

Аналогичный порядок используется при определении средней численности внешних совместителей. То есть расчет производится пропорционально отработанному времени.

Средняя численность работников, с которыми заключены договоры гражданско-правового характера, рассчитывается в том же порядке, что и среднесписочная численность штатных работников с полным рабочим днем. Данные лица учитываются за каждый календарный день как целые единицы в течение всего периода действия этого договора независимо от срока выплаты вознаграждения. Если работник, состоящий в списочном составе компании, заключил договор гражданско-правового характера с этой же организацией, то он не включается в среднюю численность работников, выполнявших работы по договорам гражданско-правового характера.

Пример. В ООО "Актив" в августе 2008 г. работало по трудовым договорам 75 сотрудников, из которых:

45 человек работают полный рабочий день;

30 человек трудятся неполное рабочее время (20 - по 4 часа и 10 - по 6 часов в день).

По причине расширения штата 11.08.2008 принято на работу 5 человек, для которых предусмотрен полный рабочий день. В организации установлена 40-часовая пятидневная рабочая неделя.

В этом же месяце ООО "Актив" заключило договоры подряда, по условиям которых 7 лиц выполняют работы в течение 24 календарных дней. В организации также работают 4 внешних совместителя. За отчетный месяц они отработали 20 дней по 6 часов.

Бухгалтер ООО "Актив" произвел расчет средней численности всех категорий работников за август 2008 г. Сначала он рассчитал среднесписочную численность штатных работников.

Число работников, занятых полный рабочий день, составило 48,2 чел. ((45 чел. x 11 дн. + 50 чел. x 20 дн.) : 31 дн.).

Для расчета средней численности сотрудников, работающих на условиях неполного рабочего времени, бухгалтер ООО "Актив" определил общее количество отработанных ими человеко-часов. Исходя из того, что в августе 2008 г. 21 рабочий день, количество человеко-часов, отработанных сотрудниками, выполняющими свои трудовые обязанности в режиме частичной занятости, составило 2940 (4 ч x 21 раб. дн. x 20 чел. + 6 ч x 21 раб. дн. x 10 чел.).

Затем бухгалтер ООО "Актив" определил количество человеко-дней в расчете на нормальную продолжительность рабочего времени - 8 часов при пятидневной неделе. Оно составит 367,5 (2940 чел.-ч / 8 ч). Разделив такой результат на число рабочих дней, он получил численность не полностью занятых работников - 17,5 чел. (367,5 чел.-дн. / 21 дн.).

В итоге среднесписочная численность всех штатных работников ООО "Актив" за август 2008 г. составила 65,7 чел. (48,2 + 17,5).

Средняя численность работников, выполняющих обязанности по договорам гражданско-правового характера, за август 2008 г. будет равна 5,4 чел. ((7 чел. x 24 дн.) / 31 дн.).

Рассчитывая среднюю численность внешних совместителей, бухгалтер ООО "Актив" сначала определил количество отработанных ими человеко-часов. Оно составило в августе 2008 г. 480 чел.-ч (6 ч x 20 раб. дн. x 4 чел.). Затем работник бухгалтерии подсчитал количество человеко-дней в расчете на нормальную продолжительность рабочего времени - 8 часов. Оно составило 60 чел.-дн. (480 чел.-ч / 8 ч). Разделив этот результат на количество рабочих дней, бухгалтер получил среднюю численность внешних совместителей - 2,8 чел. (60 чел.-дн. / 21 дн.).

Всего средняя численность работников фирмы за август 2008 г. составила 74 чел. (65,7 + 5,4 + 2,8).

При определении средней численности работников за год бухгалтер фирмы должен рассчитать среднюю численность работников в каждом месяце, а затем разделить полученную сумму на 12.

Понятие "связанные стороны"

В качестве связанных сторон могут выступать:

1. Юридическое и (или) физическое лицо и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые являются аффилированными лицами в соответствии с законодательством Российской Федерации.

2. Юридическое и (или) физическое лицо, зарегистрированное в качестве индивидуального предпринимателя, и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые участвуют в совместной деятельности.

По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной, не противоречащей закону, цели (п. 1 ст. 1041 ГК РФ).

3. Организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, и негосударственный пенсионный фонд, который действует в интересах работников такой организации или иной организации, являющейся связанной стороной организации, составляющей бухгалтерскую отчетность.

Под негосударственным пенсионным фондом (НПФ) понимается особая организационно-правовая форма некоммерческой организации социального обеспечения, одним из исключительных видов деятельности которой является деятельность по негосударственному пенсионному обеспечению участников фонда в соответствии с договорами негосударственного пенсионного обеспечения (п. 1 ст. 2 Федерального закона от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах").

Понятие "аффилированные лица".

Понятие "аффилированные лица" раскрыто в Законе РСФСР от 22 марта 1991 г. N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках". Согласно этому Закону под аффилированными понимаются физические и юридические лица, способные оказывать влияние на деятельность юридических и (или) физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Аффилированными лицами юридического лица являются:

Член его совета директоров (наблюдательного совета) или иного коллегиального органа управления, член его коллегиального исполнительного органа, а также лицо, осуществляющее полномочия его единоличного исполнительного органа;

Лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное юридическое лицо;

Лица, которые имеют право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица;

Юридическое лицо, в котором данное юридическое лицо имеет право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица;

Если юридическое лицо является участником финансово-промышленной группы, к его аффилированным лицам также относятся члены советов директоров (наблюдательных советов) или иных коллегиальных органов управления, коллегиальных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы, а также лица, осуществляющие полномочия единоличных исполнительных органов участников финансово-промышленной группы.

Аффилированными лицами физического лица, осуществляющего предпринимательскую деятельность, являются:

Лица, принадлежащие к той группе лиц, к которой принадлежит данное физическое лицо;

Юридическое лицо, в котором данное физическое лицо имеет право распоряжаться более чем 20 процентами общего количества голосов, приходящихся на голосующие акции либо составляющие уставный или складочный капитал вклады, доли данного юридического лица.

Федеральный закон от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах";

Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью".

Кроме этого, понятие об аффилированных лицах содержится в законодательстве об инвестиционных фондах, об инвестировании средств для финансирования накопительной части трудовой пенсии, Законе об унитарных предприятиях, Законе о рынке ценных бумаг и других.

Пример. Уставный капитал ЗАО "Покупатель", составляющий 5 млн руб., распределен на 5000 акций номиналом по 1000 руб. каждая. Владельцами организации являются четыре юридических лица и 101 физическое лицо. Обществом единолично руководит генеральный директор, избираемый на общем собрании акционеров. Акции являются голосующими по принципу: 10 акций - один голос.

Вклады юридических лиц распределены следующим образом:

ООО "Север" принадлежит 1500 акций;

ООО "Продукт" - 1050 акций;

ООО "Продовольствие" - 550 акций (11% общего количества голосов);

ООО "Бакалея" - 450 акций (9% уставного капитала).

Одному акционеру - физическому лицу (П.П. Филимонову) принадлежит 1050 акций.

Еще 100 физическим лицам принадлежит 400 акций (8% общего количества голосов).

Кроме того, ЗАО "Покупатель" владеет 25% уставного капитала ООО "Поставщик".

Аффилированными лицами "Покупателя" являются:

Генеральный директор общества;

Гражданин Филимонов (21% общего количества голосов);

ООО "Поставщик" как юридическое лицо, в котором акционерам "Покупателя" принадлежит более 20% голосов.

Операции со связанной стороной.

Такими операциями могут быть:

Приобретение и продажа товаров, работ, услуг;

Приобретение и продажа основных средств и других активов;

Аренда имущества и предоставление имущества в аренду;

Финансовые операции, включая предоставление займов;

Передача в виде вклада в уставные (складочные) капиталы;

Предоставление и получение обеспечений исполнения обязательства;

Другие операции.

Раскрытие информации о связанных сторонах

Организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, должна раскрывать в ней информацию о связанных сторонах в случаях, когда она:

Находится под контролем или значительным влиянием со стороны юридического и (или) физического лица;

Сама контролирует или оказывает значительное влияние на юридическое лицо;

Вместе с юридическим лицом контролируется или находится под значительным влиянием одного и того же юридического или физического лица (одной и той же группы лиц).

Понятие "контролировать другое юридическое лицо"

Под контролем понимается возможность юридического или физического лица определять решения, принимаемые другим юридическим лицом, с целью получения экономической выгоды от деятельности последнего.

Контролирующим другую организацию считается юридическое и (или) физическое лицо, которое:

Распоряжается (непосредственно или через свои дочерние общества) более чем 20% общего количества голосов, которые приходятся на голосующие акции (доли) в уставном (складочном) капитале этой организации (или которые составляют уставный (складочный) капитал вкладов, долей данного юридического лица), и имеет возможность определять решения, принимаемые таким юридическим лицом.

Таким образом, ООО "Поставщик" контролирует ЗАО "Покупатель".

Считается, что юридическое (физическое) лицо оказывает значительное влияние на другое юридическое лицо, когда оно имеет возможность участвовать в принятии решений другого юридического лица, но не контролирует его.

Таким образом, ООО "Поставщик" участвует в принятии решений ЗАО "Покупатель" и, как следствие, оказывает на него значительное влияние.

Минимальный объем раскрываемой информации о связанных сторонах включает в себя следующие сведения:

1. Характер отношений со связанными сторонами - контроль или значительное влияние (п. 6 ПБУ 11/2008).

2. Виды совершенных операций.

Операцией между организацией и связанной стороной считается любая операция по передаче (поступлению) активов, оказанию (потреблению) услуг или возникновению (прекращению) обязательств (независимо от получения платы или иного встречного предоставления) между организацией и связанной стороной (п. 5 ПБУ 11/2008).

3. Объем операций каждого вида (в абсолютном или относительном выражении).

4. Стоимостные показатели по не завершенным на конец отчетного периода операциям.

5. Условия и сроки осуществления (завершения) расчетов по операциям, а также форму расчетов.

6. Величину образованных резервов по сомнительным долгам на конец отчетного периода.

7. Величину списанной дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек, других долгов, нереальных для взыскания, в том числе за счет резерва по сомнительным долгам.

Еще раз заметим, что приведенный объем представляемой информации является минимальным, соответственно организации дано право по своему усмотрению привести иную дополнительную информацию, позволяющую, по ее мнению, более наглядно представить и раскрыть отношения со связанными сторонами.

Представляемая информация должна раскрываться по следующему принципу группировки связанных сторон:

Основного хозяйственного общества (товарищества);

Дочерних хозяйственных обществ;

Преобладающих (участвующих) хозяйственных обществ;

Зависимых хозяйственных обществ;

Участников совместной деятельности;

Основного управленческого персонала организации, составляющей бухгалтерскую отчетность (в частности, о генеральном директоре, его заместителях, членах совета директоров и наблюдательного совета);

Других связанных сторон.

Определение основного управленческого персонала организации, приведенное в п. 11 ПБУ 11/2008, расширяет определение аффилированных лиц из Закона РСФСР от 22 марта 1991 г. N 948-1 "О конкуренции и ограничении монополистической деятельности на товарных рынках". Начиная с 2008 г. нужно будет раскрывать информацию о расчетах не только с руководителями (генеральный директор, иные лица, осуществляющие полномочия единоличного исполнительного органа организации), но и их заместителями, а также иными должностными лицами, наделенными полномочиями и ответственностью в вопросах планирования, руководства и контроля над деятельностью организации. То есть раскрытию подлежит информация о расчетах с руководителями практически всех управленческих служб организации (заместители руководителя, главные специалисты, начальники отделов и подразделений).

Информация о связанных сторонах включается в отдельный раздел пояснительной записки организации в том случае, если в течение отчетного периода отчитывающаяся организация проводила операции с такими сторонами. В противном случае в бухгалтерской отчетности организации описывается лишь характер отношений со связанными сторонами, контролирующими ее или, наоборот, являющимися подконтрольными ей (п. 13 ПБУ 11/2008).

ПБУ 11/2008 содержит требования раскрывать в бухгалтерской отчетности информацию о связанных сторонах. Как уже было сказано, связанными сторонами могут являться юридические лица (индивидуальные предприниматели) и организация, составляющая бухгалтерскую отчетность, которые участвуют в совместной деятельности. Следует отметить, что порядок раскрытия информации при осуществлении совместной деятельности достаточно подробно урегулирован ПБУ 20/03 "Информация об участии в совместной деятельности". Получается, что информация об операциях в рамках совместной деятельности в любом случае должна раскрываться в отчетности (в соответствии с нормами ПБУ 20/03 или ПБУ 11/2008). Тот факт, что необходимость раскрытия информации регулируется двумя разными Положениями по бухгалтерскому учету, не означает, что она должна дублироваться в разных разделах пояснительной записки.

Представлять сведения о связанных сторонах в составе бухгалтерской отчетности следует в налоговую инспекцию по месту регистрации организации, а органам Госкомстата России не нужно.